一、存貨監盤概述★★

存貨審計的重點在於確定期末餘額。期末餘額確定的方法有兩種：(1)期末餘額=期末數量x單價；(2)期末餘額=期初餘額+本期增加-本期減少。由於資產的流動性不同，其中方法(1)適用於存貨類餘額的確定，方法(2)適用於固定資產餘額的確定。

1.存貨監盤的目標。監盤存貨的目的在於獲取有關存貨數量和狀況的審計證據。存貨監盤針對的認定：(1)存貨監盤針對的主要是存貨的存在認定；(2)對存貨的完整性認定及準確性、計價和分攤認定，也能提供部分審計證據；(3)還可能在監盤過程中獲取有關存貨所有權的證據。(存貨監盤本身並不足以供註冊會計師確定存貨的所有權，可能需要執行其他程序)

2.存貨監盤的責任。存貨監盤與盤點存貨是不同的，盤點存貨是被審計單位的一項管理活動，存貨監盤是註冊會計師的一項審計程序。(1)管理層的責任(盤點)：定期盤點存貨(每年至少一次)，合理確定存貨的數量和狀況。(2)註冊會計師的責任(監盤)：獲取有關期末存貨數量和狀況的審計證據。

3.存貨監盤的作用。(1)檢查存貨以確定其是否存在，評價存貨狀況、並對存貨盤點結果進行測試；(2)觀察管理層指令的遵守情況，以及用於記錄和控制存貨盤點結果的程序的實施情況：(3)獲取有關管理層存貨盤點程序可靠性的審計證據。

4.存貨監盤過程。存貨監盤的主要工作可分兩部分、首先制訂監盤計劃，然後實施監盤程序，如圖所示。

二、制訂監盤計劃★★★

註冊會計師應當根據被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內部控制的有效性等情況，在評價被審計單位管理層制定的存貨盤點程序的基礎上編制監盤計劃。

(一)瞭解被審計單位的存貨情況

註冊會計師在編制存貨監盤計劃時需要考慮的事項：

1.與存貨相關的重大錯報風險。存貨通常具有較高水平的重大錯報風險，影響重大錯報風險的因素具體包括：(1)存貨的數量和種類；(2)成本歸集的難易程度；(3)陳舊、過時或易損壞程度；(4)遭受失竊的難易程度。

2.與存貨相關的內部控制的性質。在制訂存貨監盤計劃時，註冊會計師應當瞭解被審計單位與存貨相關的內部控制，並根據內部控制的完善程度確定進一步審計程序的性質、時間安排和范圍。

3.對存貨盤點是否制定瞭適當的程序(盤點計劃)，並下達瞭正確的指令。註冊會計師一般需要復核或與管理層討論其存貨盤點程序(盤點計劃)。如果認為被審計單位的存貨盤點程序(盤點計劃)存在缺陷，註冊會計師應當提請被審計單位調整。

4.存貨盤點的時間安排。存貨盤點在財務報表日以外的其他日期進行，註冊會計師除實施存貨監盤相關的審計程序外，還應當實施其他審計程序，以獲取審計證據，確定存貨盤點日與財務報表日之間的存貨變動是否已得到恰當的記錄。

5.被審計單位是否一貫采用永續盤存制。(1)實地盤存制：註冊會計師應參加此種盤點；(2)永續盤存制：註冊會計師在年度中一次或多次參加盤點。

6.存貨的存放地點，以確定適當的監盤地點。如果存貨存放在多個地點，註冊會計師可以要求被審計單位提供一份完整的存貨存放地點清單，清單應包括期末存貨量為零的倉庫、租賃的倉庫以及第三方代為保管的存貨的倉庫等。在獲取完整的存貨存放地點清單的基礎上，註冊會計師可以根據不同地點所存放存貨的重要性以及對各個地點與存貨相關的重大錯報風險的評估結果，選擇適當的地點進行監盤，並記錄選擇這些地點的原因。針對企業提供的相關清單的完整性，註冊會計師可以考慮執行以下一項或多項審計程序：(1)詢問(其他人員)。詢問被審計單位除管理層和財務部門以外的其他人員，如營銷人員、倉庫人員等，以瞭解有關存貨存放地點的情況。(2)比較(不同時期)。比較被審計單位不同時期的存貨存放地點清單，關註存貨變動情況，以確定是否存在因倉庫變動而未將存貨納入盤點范圍的情況發生。(3)檢查。①檢查被審計單位存貨的出、入庫單。關註是否存在被審計單位尚未告知註冊會計師的倉庫(如期末庫存量為零的倉庫)。②檢查費用支出明細賬和租賃合同。關註被審計單位是否租貨倉庫並支付租金，如果有，該倉庫是否已包括在被審計單位提供的倉庫清單中。③檢查被審計單位“固定資產——房屋建築物”明細清單，瞭解被審計單位可用於存放存貨的房屋建築物。

7.是否需要專傢協助。在下列情況下，註冊會計師可考慮利用專傢的工作：(1)確定資產數量或資產實物狀況(如礦石堆)；(2)收集特殊類別存貨(如藝術品、稀有玉石、房地產、電子器件、工程設計等)的審計證據；(3)當在產品存貨金額較大時，存貨生產過程的復雜程度。

(二)評價管理層的盤點計劃

註冊會計師應當瞭解管理層是否對存貨盤點制定瞭適當的程序(盤點計劃)，並下達瞭正確的指令：(1)註冊會計師一般需要復核或與管理層討論其存貨盤點程序(盤點計劃)。(2)如果認為被審計單位的存貨盤點程序(盤點計劃)存在缺陷，註冊會計師應當提請被審計單位調整。

(三)制訂監盤計劃

監盤計劃的內容包括：

1.存貨監盤的目標、范圍及時間安排。(1)存貨監盤的主要目標。①獲取資產負債表日有關存貨數量和狀況的審計證據；②獲取有關管理層存貨盤點程序可靠性的審計證據。(2)存貨監盤的范圍。影響存貨監盤范圍的大小的因素：①存貨的內容、性質；②與存貨相關的內部控制的完善程度；③重大錯報風險的評估結果。(3)存貨監盤的時間。如果對與存貨相關的內部控制不滿意，監盤應安排在期末或接近期末進行。

2.存貨監盤的要點及關註事項。註冊會計師需要重點關註的事項包括：(1)盤點期間的存貨移動；(2)存貨的狀況；(3)存貨的截止確認；(4)存貨的各個存放地點及金額等。

3.參加存貨監盤人員的分工。在確定監盤人員的組成、人員職責與分工時，應根據被審計單位參加存貨盤點分工分組情況及存貨監盤工作量的大小，以及監盤人員的素質來確定。

4.抽盤存貨的范圍。確定抽盤存貨的范圍的依據：對被審計單位存貨盤點和對被審計單位與存貨相關的內部控制的評價結果。如認為內部控制設計良好且得到有效實施，存貨盤點組織良好，註冊會計師可以相應縮小實施抽盤的范圍。

三、實施存貨監盤程序★★★

監盤程序，如圖所示。

1.評價管理層用以記錄和控制存貨盤點結果的指令和程序。(1)通過詢問管理層、閱讀被審計單位的盤點計劃等方式，瞭解被審計單位對存貨移動所采取的控制程序和對存貨收發截止影響的考慮。(瞭解控制)。(2)觀察被審計單位在盤點時對有關存貨移動的控制程序是否得到執行。(穿行測試)

2.觀察管理層制定的盤點程序的執行情況。觀察管理層制定的盤點程序(如對盤點時及其前後的存貨移動的控制程序)的執行情況。這有助於註冊會計師獲取有關管理層指令和程序是否得到適當設計和執行的審計證據。(控制測試)。註冊會計師在監盤過程中的各個時間段中均會觀察盤點現場，不同階段的觀察應達到的目的，見表。

3.檢查存貨。檢查存貨，識別過時、毀損或陳舊的存貨。(實質性程序)

4.執行抽盤。在被審計單位盤點過程中，註冊會計師應當執行抽盤，測試盤點記錄的準確性和完整性。(實質性程序)。在對存貨盤點結果進行測試時，註冊會計師可以：(1)從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的“準確性”；(2)從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的“完整性”。註冊會計師應該盡可能避免讓被審計單位事先瞭解將抽取檢查的存貨項目。註冊會計師在實施抽盤程序時發現差異，很可能表明被審計單位的存貨盤點在準確性或完整性方面存在錯誤。註冊會計師在實施抽盤程序時發現盤點記錄與存貨實物存在差異時，註冊會計師應當：①查明原因，並及時提請被審計單位更正；②考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下擴大檢查范圍以減少錯誤的發生；③還可要求被審計單位重新盤點。重盤的范圍可限於某一特殊領域的存貨或特定盤點小組。

四、存貨監盤結束時的工作★★

(1)再次觀察盤點現場，以確定所有應納入盤點范圍的存貨是否均已盤點。

(2)取得並檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續編號，查明已發放的表單是否均已收回，並與存貨盤點的匯總記錄進行核對。

(3)如果存貨盤點日不是資產負債表日，應當實施適當的審計程序，確定盤點日與資產負債表日之間存貨的變動是否已作恰當的記錄(倒推)。①盤點日在結賬日之前：(結賬日)應結存數=盤點數+增加數-減少數。②盤點日在結賬日之後：(結賬日)應結存數=盤點數-增加數+減少數。例如：2020年1月15日註冊會計師監盤A產品，監盤數為800件，2020年1月1日至1月15日累計購進瞭400件，銷售瞭100件。註冊會計師對A產品在2020年1月1日至1月15日期間的入庫和出庫業務實施瞭相應的審計程序，未發現錯報。因此註冊會計師認為，A產品在2019年12月31日賬面記錄500件是存在的。

五、監盤的特殊情況和處理★★★

(一)對特殊類型存貨的監盤。註冊會計師應當根據被審計單位所處行業的特點、存貨的類別和特點以及內部控制等具體情況，並在通用的存貨監盤程序基礎上，設計特殊類型存貨監盤的具體審計程序，見表。

(二)需要特別關註的情況。1.所有權。隻要是被審計單位擁有所有權的存貨，均應納入監盤范圍。對所有權不屬於被審計單位的存貨，註冊會計師應當：①取得其規格、數量等有關資料；②確定是否已分別存放、標明；③確定均未納入盤點的范圍。各類存貨的盤點要求和監盤關註點，見表。

2.存貨的狀況。註冊會計師應當特別關註存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經恰當區分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。為測試被審計單位存貨跌價準備計提的準確性提供證據。

3.存貨移動情況。註冊會計師應當特別關註存貨的移動情況，防止遺漏或重復盤點。一般而言，被審計單位在盤點過程中停止生產並關閉存貨存放地點以確保停止存貨的移動。(1)在特定情況下，註冊會計師可以根據被審計單位的具體情況考慮其無法停止存貨移動的原因及其合理性。(2)註冊會計師可以通過詢問管理層以及閱讀被審計單位的盤點計劃等方式，瞭解被審計單位對存貨移動所采取的控制程序和對存貨收發截止影響的考慮。(3)觀察被審計單位有關存貨移動的控制程序是否得到執行，同時，註冊會計師可以向管理層索取盤點期間存貨移動相關的書面記錄以及出、入庫資料作為執行截止測試的資料，以為監盤結束的後續工作提供證據。(4)如果在盤點過程中被審計單位的生產經營仍將持續進行，註冊會計師應通過實施必要的檢查程序，確保在適當的期間內對存貨作出瞭準確記錄。由於實際原因無法停止生產或收發貨物，可以考慮在倉庫內劃分出獨立的過渡區域，將預計在盤點期間領用或入庫的存貨存放在過渡區域，對盤點期間辦理人庫手續的存貨暫時存放在過渡區域，以此確保相關存貨隻被盤點一次。

4.存貨的內部控制。如果對與存貨相關的內部控制不滿意，監盤應安排在期末或接近期末進行。

5.存貨的位置。(1)獲取存放地點清單(包括期末庫存量為零的倉庫、租賃的倉庫，以及第三方代被審計單位保管存貨的倉庫等)，並考慮其完整性。根據不同地點所存放存貨的重要性以及對各個地點與存貨相關的重大錯報風險的評估結果，選擇適當的地點進行監盤，並記錄選擇這些地點的原因。(2)對多處存放的同一類型的存貨，應安排同時監盤，以免發生遺漏或重復盤點。

6.包裝箱或罐裝封存。要求打開箱子(罐子)或挪開成堆的箱子。

7.存貨的截止。註冊會計師應當獲取盤點日前後存貨收發及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。註冊會計師通常可觀察存貨的“驗收人庫地點和裝運出庫地點”以執行截止測試。截止日前入庫——納入盤點范圍，截止日前出庫——不納入盤點范圍，已售出未發運——不納入盤點范圍，已購入未人庫-納入盤點范圍。

(三)特殊情況的處理

1.監盤不可行——替代程序。(1)如果在存貨盤點現場實施存貨監盤不可行，註冊會計師應當實施替代審計程序(如檢查盤點日後出售盤點日之前取得或購買的特定存貨的文件記錄)，以獲取有關存貨的存在和狀況的充分、適當的審計證據。(2)如果不能實施替代審計程序，或者實施替代審計程序可能無法獲取有關存貨的存在和狀況的充分、適當的審計證據，註冊會計師發表非無保留意見的報告。

2.不可預見的情況——另擇日期。如果由於不可預見的情況，無法在存貨盤點現場實施監盤，註冊會計師應當另擇日期實施監盤，並對間隔期內發生的交易實施審計程序。

3.由第三方保管或控制的存貨。註冊會計師應當實施下列一項或兩項審計程序：(1)函證：向持有被審計單位存貨的第三方函證存貨的數量和狀況；(2)檢查：實施檢查或其他適合具體情況的審計程序；(作為函證的替代程序或追加的審計程序)①實施或安排其他註冊會計師實施對第三方的存貨監盤；②獲取其他註冊會計師或服務機構註冊會計師針對用以保證存貨得到恰當盤點和保管的內部控制的適當性而出具的報告；③檢查與第三方持有的存貨相關的文件記錄，如倉儲單；④當存貨被作為抵押品時，要求其他機構或人員進行確認。